Методы судебно экономической экспертизы

Судебно-экономическая экспертиза

2. МЕТОДИКА СУДЕБНО-ЭКОНОМИЧЕСКОЙ ЭКСПЕРТИЗЫ

2.1. Методические основы экспертной деятельности

Исследование эксперта — творческий процесс, в котором проявляются знание достижении и методов различных наук, диалектико-материалистической теории познания, владение современными высокоэффективными методами исследования, умение эксперта, его личный опыт.

Далеко не всякое техническое средство и метод, применяемые в различных областях деятельности, могут быть рекомендованы для использования в экспертной практике. К ним предъявляется ряд специфических требований, определенных прежде всего процессуальным законом: экспертной практике могут быть рекомендованы только научно обоснованные, экспериментально апробированные методы и средства, эффективность которых научно доказана; правом преимущества пользуются такие методы и средства, которые не ведут к порче или существенному изменению вещественных доказательств; результаты их применения должны быть очевидны, в определенной мере наглядны как для экспертов, так и для всех участников уголовного, гражданского либо арбитражного процесса; важно, чтобы применение методов и средств не ущемляло законных интересов и прав граждан, не унижало их чести и достоинства, не нарушало морально-этических норм общества.

Термины “метод”, “способ”, “прием”, “логическая операция” нередко в литературе рассматриваются в качестве синонимов. Вместе с тем они различаются по степени общности: более общим является содержание понятия метода, включающего в себя совокупность способов, приемов; о приемах преимущественно упоминается при использовании каких-либо приборов, аппаратов либо специализированных операции, когда речь идет о приемах обращения и использования орудий труда, вспомогательно-технических средств.

Под методом вообще понимается способ деятельности (в том числе познания), подход к изучаемому событию, явлению, образ действия для достижения какой-либо цели, решения задачи. В теории познания метод рассматривается как система регулятивных принципов, правил, норм практической или теоретической деятельности человека. Благодаря использованию различных методов (в настоящее время науковедением рекомендуется пользоваться системой, комплексом методов) человеческая деятельность может быть эффективной.

Использование каждого метода, ведущего к достижению намеченной цели, не произвольно, опирается на достигнутые знания, накопленный практический опыт. Эффективным является применение в качестве метода познанных законов, причинных и иных форм связей. Отсюда следует, что различие между теорией и научным методом относительно. Вполне корректно утверждение: научный метод — это применение теории.

Предлагаемые наукой для осуществления целенаправленной и эффективной деятельности методы применяются упорядочено и системно с учетом их субординации и координации. Экспертному познанию также присущи упорядоченность, системность методов. Она реализуется в научных методиках экспертиз, стадиях экспертного исследования. Систематизация методов может проводиться с различными целями и по разным основаниям, в частности: по содержанию и степени общности, по отрасли знания (или источнику зарождения и формирования метода как системы знаний), по родам и видам экспертиз и др.

Опираясь на философские, обществоведческие и естествоведческие классификации методов исследования, применительно к экспертно-познавательной деятельности можно провести систематизацию методов, учитывающую степень общности, их субординацию. Тогда общая система методов экспертного исследования представляется в следующем виде:

  • Всеобщий диалектико-материалистический метод (к тому же уровню относятся и методы “традиционной” логики).
  • Общие (общепознавательные) методы: наблюдение, измерение, описание, планирование, эксперимент, моделирование и др.
  • Частные инструментальные, вспомогательно-технические методы, применяемые в так называемом “эмпирическом познании”.
  • Специальные методы, функции которых, по нашему мнению, выполняют специализированные методики экспертного исследования.
  • Диалектико-материалистическая теория определяет методологические начала всякой деятельности н, конечно, экспертного познавательного процесса. Вместе с тем она как метод познания не подменяет и не исключает, а предполагает применение в конкретно-практическом знании общих и частных методов исследования, своеобразных приемов, зависящих от конкретной задачи и предмета исследования.

    В арсенале методов экспертного исследования, равно как в любом научном и практическом познании, существенное значение имеют диалектические и формально-логические категории, методы (операции), определяющие образ правильного мышления, ведущего к истинному знанию. В деятельности экспертов воплощаются логические операции (методы): анализ, синтез, сравнение, абстрагирование, идеализация и формализация, построение умозаключений путем индукции и дедукции, короче говоря, все законы и операции логики.

    Вместе с тем не следует отождествлять философские категории и конкретно-научные понятия значительной степени общности, в том числе методы. Вполне допустимо выделение общих и частных методов и рассмотрение их на особых уровнях. В познавательной деятельности эксперта широкое применение получают и такие общие методы, как наблюдение, измерение, описание, выдвижение гипотез, планирование, моделирование, эксперимент и другие, которые также составляют основу методически правильного, успешного исследования. Указанные методы оправданно называть общими (либо общепознавательными), если соотносить их с сугубо частными методами и приемами (например, с инструментальными методами), исходной методической основой которых может быть наблюдение, измерение, описание и т. п.

    К частным методам экспертного исследования можно отнести, прежде всего, инструментальные (или так называемые физические, химические, фотографические, атоматизированно-вычислителные и т. д.), реализуемые в судебной экспертизе для решения своеобразных практических задач. Эти методы действительно являются частными, если их сравнивать с общепознавательными методами наблюдения, измерения, описания и другими общими методами. В настоящее время судебные эксперты располагают эффективными высокотехнологичными инструментальными методами, приемами и средствами для решения разнообразных вопросов. Благодаря динамичной эволюции различных отраслей знаний арсенал научно-технических методов и средств судебной экспертизы постоянно обогащается более совершенными приборами, аппаратурой и устройствами. Для их применения разрабатывают специальные способы и приемы, учитывающие не только их общие исследовательские возможности, но и особенности объектов судебной экспертизы и своеобразие задач экспертного исследования. Систематизация таких приемов на основе полного раскрытия всех возможностей аппаратуры, приборов позволяет сформулировать общие принципы и частные методики применения инструментальных средств исследования.

    Следовательно, частные, инструментальные методы исследования — это совокупность приемов (способов) применения технических средств, используемых при исследовании объектов судебной экспертизы для решения вопросов, относящихся к предмету экспертизы. Вместе с тем следует учитывать, что частные, инструментальные методы при производстве экспертиз используются на основе и в развитие общих методов исследования. Применение последних также должно учитывать специфику решаемых задач и особенности исследуемых объектов. В развитие их в науке могут разрабатываться и применяться на практике сугубо рабочие методики (в частности, о методиках судебно-экономических экспертиз речь пойдет ниже).

    Под специальными методами часто понимают такие, которые применяются в конкретной отрасли знания и ни в какой другой, используются для решения группы или определенного типа задач. В судебной экспертизе функции специальных методов, по нашему мнению, выполняют методики экспертного исследования. Дело в том, что попытки определить какой-либо метод в качестве специального экспертного оказываются безрезультатными:

    • во-первых, нет ни одного метода и даже приема, который не находил бы применения в различных родах познания (или видах экспертного исследования);
    • во-вторых, на современном этапе развития научного и практического знания общепринятой является концепция комплексного исследования, синтезирования полученных результатов для рационального и истинного знания.
    • Этим условиям отвечает методика экспертного исследования как система методов, приемов и технических средств. В ее структуре (применительно к отдельным родам и видам) формируются также общие положения, определяющие направления и стадии исследования, объективные критерии надежности и оценки выводов эксперта.

      В познавательной деятельности эксперту следует добиваться разумного сочетания, дополнения, уточнения и проверки результатов исследования, получаемых разными методами; важно пользоваться ими комплексно (системно).

      Существенным признаком каждого рода (вида) экспертизы является методика экспертного исследования. Под такой методикой экспертизы принято понимать систему научно обоснованных методов, приемов и технических средств (приборов, аппаратуры, приспособлений), упорядоченных и целенаправленных для решения вопросов, установления фактов, относящихся к предмету судебных экспертиз.

      Понятие “методика” характеризуется прежде всего системой (совокупностью) методов. Это означает, что включенные в ее содержание, структуру методы применяются в определенной последовательности (очередности), зависящей и от поставленных задач, и от условий, в которых ведется исследование. Методы и технические средства заимствуются из естественных, технических, многих других наук, но в экспертизе они применяются в трансформированном виде, что обусловливается своеобразием задач и специфическими объектами экспертиз, и потому они отличаются качественно новыми формами и процедурами их реализации — своеобразной системой использования ЭВМ, приборов и аппаратов, а подчас специальными устройствами, сопряженными со стандартным оборудованием.

      Каждый метод, прием, техническое средство, если взять его в отдельности, находит применение при производстве различных родов, видов судебной экспертизы, не говоря уже о том, что он может использоваться во многих сферах человеческой деятельности. В методиках экспертизы эти методы объединены, систематизированы и целенаправленно используются для решения конкретных вопросов, входящих в предмет экспертизы; при научной разработке методик учитывается специфика исследуемых объектов, характер извлекаемой из вещественных доказательств и других объектов информации, юридическая процедура судебной экспертизы.

      Следует различать общую и частную методики рода, вида судебной экспертизы, уровни их развития. Частные методики создаются по отдельным видам и разновидностям экспертизы. Например, в судебно-технической экспертизе имеются частные методики для исследования реквизитов документов, идентификации и дифференциации материалов, из которых изготовляются документы (бумага, чернила и т. д.). Вместе с тем в целом судебно-техническая экспертиза документов и другие судебные экспертизы имеют общие положения методики экспертного исследования, объединенные единством задач, предмета, общностью изучаемых свойств и признаков объектов различных родов экспертиз. Общие и частные методики для каждого рода, вида экспертиз подробно исследуются в соответствующих пособиях, методических письмах и т. д.

      Методы исследования всегда целенаправленны, и потому их в науке и на практике соотносят с задачей и объектом изучения. Применительно к судебной экспертизе это означает, что выбор и применение того или иного метода зависят от предмета и объекта экспертизы; иногда же разрабатываются специальные системы методов, которые в литературе именуются методиками экспертного исследования. Определяемость методик предметом и объектами экспертизы указывает на взаимосвязь: уяснив предмет и объект экспертизы, можно формировать методику исследования, а в итоге понять сущность судебной экспертизы. Содержание методик исследования должно рассматриваться как существенный признак каждого рода, вида, разновидности судебной экспертизы.

      Методические основы экономических экспертиз включают в себя совокупность методических приемов, применяемых при экспертном исследовании хозяйственных операций, отображенных в учете, в результатах ревизий и проверок финансовой деятельности хозяйствующих субъектов. Общенаучные методы исследования в экономических экспертизах включают в себя, прежде всего, анализ и синтез, абстрагирование и конкретизацию, индукцию и дедукцию, аналогию и моделирование, системный анализ и другие методы исследования окружающей действительности.

      Конкретные научные методические приемы экономической экспертизы — это специфические приемы экспертного исследования, разработанные на основе достижений практики, а также развития экономической и юридической наук. Их можно объединить в три группы:

      • документальные;
      • расчетно-аналитические;
      • обобщения и реализации результатов экспертизы.
      • Документальные приемы — это исследование учетных документов, различные экспертизы этих документов, проверка нормативной правовой базы их составления и т.д. Применяют названные методические приемы при условии, что возник ущерб от хозяйственных операций, которые отображены в первичной документации, регистрах бухгалтерского учета и отчетности, а также стали объектами расследования правоохранительными органами.

        К расчетно-аналитическим приемам относятся, прежде всего, экономический анализ, статистические расчеты, экономико-математические методы. Экономический анализ — система научных приемов, используемых в экономической экспертизе для выявления причинных связей, обусловивших конфликтные ситуации в хозяйственных операциях и процессах, которые стали объектами расследование правоохранительными органами. Статистические расчеты – приемы, с помощью которых экспертиза может определить качественные и количественные характеристики исследуемых хозяйственных операций и процессов, не содержащихся непосредственно в исходной экономической информации (бухгалтерском балансе расчетных ведомостях на заработную плату и т.п.). Применяются они при необходимости произвести уточнения приближенных величин перейти от одних величин к более точным характеристикам количественных связей и отношений.

        Экономико-математические методы применяются в экономической экспертизе при установлении факторов, влияющих на результаты хозяйственной деятельности, с тем чтобы учесть их на стадии исследования общих результатов работы организаций.

        Обобщение и реализация результатов экспертизы включает сводку группировку, систематизированное изложение результатов в заключении эксперта, изучение заинтересованными лицами этих заключений, оценку и реализацию следствием и судом ее результатов, назначение повторных или дополнительных экспертиз.

        2.2. Использование специальных методов судебно-экономической экспертизы

        Методом судебно-экономической экспертизы является совокупность приемов, используемых экспертом-экономистом при исследовании документов бухгалтерского, статистического, оперативного учета, управленческого учета записей счетных регистров в совокупности с документами гражданско-правового характера и другими материалами дела и даче заключения по поставленным перед ним вопросам, входящим в его компетенцию.

        Судебно-экономическая экспертиза является самостоятельным источником доказательств, относящихся к предмету доказывания в соответствующем звене судебной системы. Как самостоятельный источник доказательств судебно-экономическая экспертиза использует средства научного экономического анализа исходных данных, содержащихся в других доказательствах, приобщенных к делу.

        Следователь, прокурор, судья, расследуя (рассматривая) дело о хищениях, должностных злоупотреблениях, споры между хозяйствующими субъектами, гражданами экономического характера исследуют учетные документы и иные материалы. Поэтому им необходимо знание методов исследования данных экономики, финансов и бухгалтерского учета; без этого невозможно самостоятельно проводить работу, направлять деятельность ревизора, контролировать полноту и всесторонность исследования материалов, осуществляемого экспертом.

        Принимая во внимание аспекты, затронутые в предыдущих главах исследования, определяем, что правовую природу судебно-экономической экспертизы характеризуют три признака:

        • во-первых, в основе ее лежит информация о фактах предпринимательской деятельности, обладающая свойством относимости к исследуемой деятельности и познаваемая (исследуемая) для получения сведений о других искомых фактах (юридических, доказательственных);
        • во-вторых, судебно-экономическая экспертиза обладает процессуальной формой, предусмотренной в законе как одно из средств доказывания. Процессуальная форма экспертизы выступает в качестве гарантии достоверности получаемых в результате экспертного исследования сведений о доказательственных фактах;
        • в-третьих, она подчинена определенному законом процессуальному порядку получения и исследования доказательственной информации о фактах предпринимательской и иной экономической деятельности.
        • Доказательственное значение экспертизы утрачивается, если при ее проведении игнорируется хотя бы один из признаков, характеризующих ее правовую природу (отсутствует логический процесс познания, не соблюдается процессуальная форма, нарушается процессуальный порядок получения и исследования доказательственной информации).

          Согласно требованиям материального и процессуального права общими требованиями к методике исследования предметов и документов являются:

        • сопоставление сведений в документах с объективной реальностью с целью выявления несоответствия этих сведений реальным результатам предпринимательской деятельности (доходам) как предмету посягательств и выявления интеллектуального подлога. Тем самым выявляется несоответствие сведений из документов действительным результатам предпринимательской деятельности (доходам);
        • анализ и сопоставление фактов предпринимательской деятельности (в отличие от документальной проверки исполнения законов и подзаконных актов, проводимой налоговыми органами). Анализ фактов предпринимательской деятельности проводится с целью определения фактических результатов предпринимательской деятельности исследуемой организации, выявления недостоверных данных в отчетности, представленной государству, и в документах, являющихся основанием для учета и отчетности;
        • объективность и полнота исследования фактов предпринимательской деятельности за период деяний реальных распорядителей доходами (лица или группы лиц), полученными от предпринимательской деятельности; Объективность и полнота выражаются в исследовании всех имеющихся сведений, строгом соответствии выводов из исследования имеющимся сведениям;
        • построение причинно-следственных логических взаимосвязей использования предмета посягательств и недостоверности сведений в документах, предполагающих юридическую оценку деяний в соответствии с нормами материального права; Логические взаимосвязи заключаются в причинно-следственной связи между распоряжением доходами, несоответствием сведений в документах, учете и отчетности фактам и результатам предпринимательской деятельности и материальными последствиями деяний для собственников доходов, извлекаемых из использования имущества, и государства;
        • определение отрицательных материальных последствий деяний виновных лиц для собственников имущества и государства. Материальные последствия определяются в виде части доходов от продаж продукции (товаров, работ, услуг), доходов на капитал и доходов от продажи собственности, использованных или не использованных в интересах предпринимательской деятельности и не поступивших государству в виде налогов и обязательных платежей, в причинно-следственной связи с несоответствием документов фактическим обстоятельствам предпринимательской деятельности.

        С целью определения материальных последствий преступления (правонарушения, нарушения договорных отношений) в сфере экономики выявляются заведомо ложные сведения в договорах гражданско-правового характера, первичных распорядительных документах, бухгалтерском учете и отчетности, декларациях о доходах предпринимателя — физического лица. Это соответствует признакам умышленной формы вины в нарушениях действующего законодательства, включая налоговое.

        Бухгалтерский учет и отчетность имеют важное значение для реализации принципа неотвратимости наказания за ущерб, причиненный преступлениями (правонарушениями) материальным интересам личности, общества и государства. Принцип неотвратимости предполагает сплошной анализ бухгалтерской отчетности субъектов предпринимательской и иной экономической деятельности с целью выявления признаков преступления (правонарушений) и нарушений договорных отношений.

        В уголовном, гражданском и арбитражном процессе судебно-экономическая экспертиза ставит перед собой задачу определения средствами экономического анализа признаков виновности и установление причиненного преступлением (правонарушением) или нарушением договорных отношений ущерба. Это налагает соответствующие обязательства на эксперта-экономиста в выборе методики исследования своих объектов.

        С целью наиболее полного определения причиненного ущерба предъявляются требования к объективности и полноте исследования фактов предпринимательской деятельности за рассматриваемый период.

        Полнота определения ущерба отражается в составе субъектов экономических отношений, которым причинен ущерб. С целью выяснения потерпевшей от преступления (правонарушения) или нарушения договорных отношений стороны определяются отрицательные материальные последствия такого рода действий для собственников имущества и государства.

        Пример вывода из исследования документов: Имело место несоответствие договоров гражданско-правового характера, первичных распорядительных документов, бухгалтерского учета и отчетности фактическим обстоятельствам предпринимательской деятельности ООО “Агат”, в связи с чем использованы не в интересах предпринимательской деятельности доходы ООО “Агат” за 1995 — 1997 годы в сумме 24.567,8 тыс. руб.

        Полнота определения ущерба является серьезной проблемой современного состояния судебных экономических исследований. До настоящего времени практически не определяется ущерб в связи с интеллектуальным подлогом в документах, предоставляющих право на судебную защиту.

        В отличие от проверки документального подтверждения бухгалтерского учета и отчетности, при исследовании документов недостоверность отчетности выявляется сопоставлением имеющихся в ней сведений с познанной объективной реальностью. Критерием недостоверности отчетности в этом случае является несоответствие ее показателей истинным результатам деятельности.

        В советской практике как критерий недостоверности бухгалтерской отчетности рассматривалось несоответствие фактического расхода материальных ценностей и денежных средств сведениям бухгалтерского учета. Недостоверность отчетности выявлялась средствами так называемого фактического контроля, включая инвентаризации, контрольные обмеры и замеры выполненных работ, контрольные запуски сырья в производство или выхода продукции из единицы сырья и пр.

        Суть фактического контроля сводилась к сопоставлению данных бухгалтерского учета с фактическим наличием материальных ценностей на складе или фактическим использованием материальных ценностей, фактически израсходованными денежными средствами. При этом, с одной стороны, не подвергалась сомнению достоверность учетного остатка или сведений учета об использовании материальных ценностей, расходе денежных средств.

        С другой стороны, фактическое наличие или расход ценностей на момент фактической проверки не соответствовали технологическим условиям во времени совершения преступления. На достоверности результатов фактического контроля отрицательно сказывались также технические трудности пересчета, перемеривания, перевзвешивания и других приемов определения фактического наличия ценностей или их расхода.

        В целом средства фактического контроля за достоверностью отчетности не достигали истинного результата из-за их теоретической несостоятельности и ограниченных технических возможностей.

        Свободная предпринимательская деятельность в современных условиях рыночной экономики обусловила коренные изменения как в теоретическом представлении об ущербе от преступных посягательств (правонарушений, нарушений договорных отношений), так и в методических подходах к его определению. Основным методом определения ущерба становится экономический анализ бухгалтерской отчетности по правилам научного логического мышления в процессе познания предмета.

        Способы причинения ущерба государству и собственникам доходов, извлекаемых из использования имущества, способы сокрытия ущерба в учете и отчетности, а также размер причиненного материального ущерба определяются несоответствием имеющих юридическое значение документов фактическим хозяйственным операциям, целям и результатам предпринимательской деятельности. Размер ущерба устанавливается исходя из объективного экономического содержания эквивалентного обмена продуктами предпринимательской деятельности. Эквивалентный обмен продуктами предпринимательской деятельности осуществляется с использованием денег как всеобщего эквивалента или без такового при товарообменных операциях, когда деньги используются в функции меры стоимости.

        Имеющиеся в материалах дела сведения о несоответствии доходов продавца и расходов его покупателей по данной совокупности операций приводятся в соответствие с объективным тождеством эквивалентного обмена:

        Т = Т 1 + Д 1 , ( 3)

        Т, Т 1 — означает стоимость товарного эквивалента при натуральном обмене продуктами предпринимательской деятельности (деньги используются в функции меры стоимости),

        Д, Д 1 — означает стоимость денежного эквивалента при обмене продуктами предпринимательской деятельности (деньги используются в функции платежного средства).

        Согласно указанному тождеству совокупность эквивалентных (в денежном и товарном эквивалентах) и безэквивалентных (в денежном измерении) затрат, соответствующих результатам предпринимательской деятельности продавца, всегда объективно равна совокупности эквивалентных (в денежном и товарном эквивалентах) затрат покупателей у данного продавца.

        Результаты предпринимательской деятельности каждого хозяйствующего субъекта как продавца соответствуют по стоимости совокупности эквивалентных и безэквивалентных затрат, равной по стоимости и возмещаемой за счет эквивалентных затрат его покупателей. Эквивалентным затратам каждого покупателя соответствует определенная доля результатов предпринимательской деятельности его продавца.

        Специальные методы научного экономического анализа в судебной экспертизе позволяют определить:

        • весь результат предпринимательской деятельности, не отраженный в первичных документах, бухгалтерском учете и отчетности (неконтролируемый доход);
        • часть результата предпринимательской деятельности, соответствующую ущербу для собственников доходов и государства в сфере экономики (присвоенные или растраченные доходы от продаж, включая не уплаченные государству налоги и обязательные платежи).
        • Полнота определения ущерба от преступного посягательства (нарушения договорных отношений) в соответствии с выявленными умышленными нарушениями законов и подзаконных нормативных актов (положений договоров) достигается, во-первых, сопоставимостью отражения предмета посягательств с объективной реальностью и, во-вторых, определенной последовательностью исследования документов бухгалтерского учета и отчетности.

          Сопоставимость отражения предмета посягательств в учете и отчетности с объективной реальностью обеспечивается при сравнении результативных показателей отчетности с требованиями объективных экономических законов эквивалентного обмена продуктами свободной предпринимательской деятельности.

          Выявление признаков правонарушений в балансе организации основано на исходной теоретической посылке о взаимосвязях и единстве товародвижения и движения денег (стоимостная оценка товаров адекватна денежной массе продаж товаров).

          При отсутствии других, кроме баланса, объектов экспертизы и сведений, относящихся к предмету экспертизы, в иных материалах дела, заключение эксперта по делу дается по результатам анализа баланса.

          Последовательность исследования документов бухгалтерского учета и отчетности строится “от баланса к первичному документу”, когда искажения информации в первичном документе являются конкретным проявлением искажений в самой бухгалтерской отчетности. В соответствии с понятием экономического преступления первичные распорядительные документы с заведомо ложными сведениями подтверждают каналы безвозмездного изъятия предмета посягательств.

          При наличии в материалах дела наряду с балансом других объектов исследования, в том числе регистров бухгалтерского учета и первичных распорядительных документов, исследование проводится в следующей последовательности:

          • по балансу организации устанавливаются размер и способы причинения ущерба;
          • по регистрам бухгалтерского учета подтверждаются результаты анализа баланса и устанавливается конкретный механизм изъятия доходов, включая несоответствие системы бухгалтерского учета предмету продаж и обороты по счетам бухгалтерского учета, соответствующие способам причинения ущерба (присвоению и (или) растрате доходов от предпринимательской деятельности);
          • по первичным распорядительным документам устанавливаются конкретные операции с денежными средствами, соответствующие причинению ущерба (безвозмездному изъятию доходов от предпринимательской деятельности). Тем самым обнаруживаются источники возмещения ущерба.
          • Исследование отчетного баланса

            Объективное экономическое содержание баланса соответствует стоимости эквивалентного обмена продуктами предпринимательской деятельности и представляет собой тождество по стоимости доходов продавца от предпринимательской деятельности и эквивалентных затрат его покупателей.

            Следуя правилам формальной логики, эксперт формирует понятие бухгалтерского баланса:

            • разные представления о балансе сравниваются друг с другом (компарация):
            • результаты предпринимательской деятельности;
            • совокупность средств организации и источников их образования;
            • рассматривается то, как различные представления о балансе могут охватываться в одном сознании (рефлексия):
            • результаты предпринимательской деятельности есть совокупность средств организации;
            • результаты предпринимательской деятельности есть совокупность источников образования средств;
            • результаты предпринимательской деятельности есть доходы от продаж собственности (имущества, активов) и продуктов этой деятельности;
            • результаты предпринимательской деятельности есть продажная стоимость продуктов и имущества, согласованная продавцом с покупателями и оплаченная ими;
            • продажная стоимость продуктов и имущества есть затраты на производство и реализацию и финансовый результат (независимо от правил бухгалтерского учета);
            • выделяется все то, в чем различаются данные представления о балансе (абстракция) и формулируются понятия баланса:
            • баланс есть продажная стоимость продуктов и имущества, согласованная продавцом с покупателями и оплаченная ими (в обмене деньги используются только в функции средства платежа)
            • или
            • баланс есть объективное тождество эквивалентного обмена продуктами предпринимательской деятельности в рыночной экономике (в обмене деньги используются не только в функции средства платежа, но и меры стоимости).
            • Действуя таким образом, эксперт выявляет несоответствие юридической формы конкретного отчетного баланса понятию баланса. Это несоответствие адекватно признакам заведомо ложных сведений в бухгалтерском балансе:

              • независимо от наличия товарообменных операций: несоответствие статей активов и пассивов отчетного баланса по их экономическому содержанию (поскольку средства организации в реальности по своему предметному (наличному) бытию соответствуют источникам);
              • при отсутствии товарообменных операций (в обмене деньги используются только в функции средства платежа): несоответствие валюты отчетного баланса продажной стоимости продуктов и имущества, согласованной продавцом с покупателями и оплаченной ими (поскольку продажная стоимость продуктов и имущества в реальности адекватна затратам и финансовому результату в виде прибыли или убытка);
              • при наличии товарообменных операций (в обмене деньги используются не только в функции средства платежа, но и меры стоимости): несоответствие валюты отчетного баланса объективному тождеству эквивалентного обмена продуктами предпринимательской деятельности (поскольку объективное тождество эквивалентного обмена продуктами предпринимательской деятельности у продавца адекватно совокупности эквивалентных и безэквивалентных затрат организации как покупателя по отношению к продавцам и как продавца по отношению к покупателям).
              • Структура заключения о сущности баланса соответствует последовательности тождеств: (1) актив есть совокупность эквивалентных и безэквивалентных затрат продавца, (2) пассив есть эквивалентные затраты покупателя, (3) актив и пассив, отражающие данное тождество, есть баланс.

                Таким образом, равенство актива и пассива отчетного баланса является отражением объективного тождества, с одной стороны, совокупной стоимости эквивалентных и безэквивалентных затрат продавца и, с другой стороны, стоимости эквивалентных затрат его покупателей.

                Стоимость эквивалентных затрат продавца находит отражение в оборотных активах баланса. Стоимость безэквивалентных затрат продавца находит отражение во внеоборотных активах баланса.

                Добавленная стоимость у продавца проявляется частично в оборотных активах и частично во внеоборотных активах.

                Любой части стоимости как эквивалентных, так и безэквивалентных затрат у продавца объективно соответствует определенная часть стоимости эквивалентных затрат у его покупателя или покупателей.

                Следуя теории доказательств, несоответствие валюты отчетного и истинного баланса выявляется исходя из отклонения юридической формы баланса в виде тождества актива и пассива, и материального содержания этого же баланса по экономическому смыслу отдельных статей и валюты в целом.

                По отчетному балансу распознаются следы причинения ущерба и его сокрытия при составлении баланса. Исследуя отчетный баланс, исследователь проходит путь от внешних признаков, составляющих совокупность следствий, к основанию для выводов о ложности балансовых данных.

                Следы сокрытия ущерба в бухгалтерском балансе определяются по признакам сворачивания валюты баланса. В этом случае:

                активы и пассивы по своему экономическому содержанию не соответствуют друг другу;

                несоответствие по экономическому смыслу статей активов и пассивов сочетается с формальным равенством итогов актива и пассива баланса.

                При исследовании отчетного баланса как вещественного носителя информации о результатах предпринимательской деятельности и предмете преступных посягательств в экспертизе производятся следующие логические действия:

                сопоставление активов и пассивов отчетного баланса по их экономическому содержанию.

                Признак идентификации – предметная определенность существования активов и пассивов, тождественных по стоимости понятию баланса как продажной стоимости продуктов и имущества, оплаченной покупателями;

                сопоставление краткосрочных пассивов с оборотными активами по валюте отчетного баланса (у организации как покупателя по отношению к продавцам).

                Признак идентификации — соответствие по доле в стоимости оборотных активов каждого предметно определенного краткосрочного пассива по виду кредиторской задолженности и количеству этих видов;

                сопоставление оборотных активов с краткосрочными пассивами по валюте отчетного баланса (у организации как продавца по отношению к покупателям).

                Признак идентификации — соответствие по доле в стоимости краткосрочных пассивов и количеству предметно-определенных в реальном существовании активов;

                сопоставление внеоборотных активов по валюте отчетного баланса с источниками их формирования (у организации как продавца по отношению к покупателям).

                Признак идентификации — соответствие внеоборотных активов и их источников в пределах результатов предпринимательской деятельности отчетного периода.

                Определению ущерба по балансу организации предшествует постатейный анализ соответствия актива и пассива баланса. При этом исходят из формы стоимости, в которой она проявляется в статье баланса (денежная или товарная).

                Так, следует прежде всего обратить внимание на состав краткосрочных пассивов и сопоставить его с составом оборотных активов. Например, кредиторская задолженность перед поставщиками и другими сторонними организациями за товары, работы, услуги, должна корреспондировать со статьями запасов, но не может соответствовать остатку денежных средств в активе баланса.

                Это связано с тем, что товарная форма кредиторской задолженности не соответствует массе денежных средств, оставшейся у продавца и отраженной в балансе организации.

                Кредиторская задолженность перед работниками по оплате труда не должна в балансе корреспондировать с производственными запасами, так как начисленная заработная плата может соответствовать остатку невозмещенных затрат в виде незавершенного производства или незавершенного строительства.

                Авансы полученные могут корреспондировать с краткосрочными финансовыми вложениями, остатком денежных средств, но не соответствуют остатку дебиторской задолженности за покупателями, не соответствуют остатку готовой продукции или товаров отгруженных. Это связано с тем, что в авансах полученных воплощена денежная форма стоимости, а в остатке готовой продукции и товаров отгруженных — товарная.

                Следы причинения ущерба обнаруживаются при исследовании баланса по признакам, характеризующим общее содержание механизма безвозмездного изъятия доходов.

                К признакам причинения ущерба относятся:

                • несоответствие денежной и товарной форм стоимости по отношению к предметно определенным активам в каждый данный момент времени;
                • несоответствие увеличения активов, отражающих результаты деятельности, изменению соответствующих им пассивов (источников);
                • несоответствие увеличения пассивов (источников) изменению соответствующих им активов;
                • нереальность превышения активов (вложений) над пассивами или пассивов (источников) над активами;
                • уменьшение валюты баланса как следствие безвозмездного изъятия доходов.
                • С целью определения размера ущерба и выявления несоответствия документов, подтверждающих учет и отчетность, фактическим результатам предпринимательской деятельности и целям использования этих результатов, хозяйственные операции анализируются:


                  • независимо от гражданско-правовой формы взаимоотношений хозяйствующего субъекта с его контрагентами по хозяйственным связям,
                  • независимо от правил бухгалтерского учета затрат, включаемых в себестоимость и издержки обращения, учета использования прибыли,
                  • независимо от требований к составлению баланса организации, в соответствии с экономическим смыслом отраженных в балансе статей актива и пассива.
                  • Метод судебно-бухгалтерской экспертизы

                    К числу общих, универсальных методов принадлежат: анализ-синтез, индукция-дедукция, аналогия, моделирование, абстрагирование, конкретизация, системный и функционально-системный анализ и др.

                    Указанные методы дополняются междисциплинарными и конкретными прикладными приемами (экономическим и функционально-стоимостным анализом, статистическими расчетами, экономико-математическим анализом) и документальными методиками (например, информационное моделирование, экспертизы различных видов, нормативно-правовое регулирование, исследования учетных документов методом экспертных оценок и т.д.).

                    Совокупность этих методов образует методологию бухгалтерского учета, с помощью которой осуществляется учет хозяйственной деятельности.

                    К числу конкретных (и сугубо специальных) методов бухгалтерского учета, которые применяются соответственно и в судебной бухгалтерии, относятся следующие.

                    Бухгалтерский баланс (ст. 13 Закона № 402-ФЗ) — способ периодического отражения состояния средств хозяйства и их источников на определенную дату; это метод экономической группировки и периодического обобщения информации об имуществе и обязательствах организации по составу и размещению и источникам их образования в денежной оценке.

                    Счета бухгалтерского учета — способ текущей регистрации однородных хозяйственных средств, их источников и хозяйственных операций, т.е. метод экономической группировки по определенным признакам состояния и изменений хозяйственных средств, их источников и процессов (ст. 2 Закона № 402-ФЗ; План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкция по его применению, утвержденные Приказом Минфина России от 31.10.2000 г. № 94н).

                    Двойная запись (ст. 8 Закона № 402-ФЗ)- способ отражения каждой хозяйственной операции одновременно на двух взаимосвязанных (корреспондирующих) бухгалтерских счетах: в дебете одного и кредите другого счета в равной сумме.

                    Обобщение данных бухгалтерского учета — осуществляется в масштабе предприятия для четкого представления о движении материальных средств за определенный период (месяц, квартал, год), о наличии ресурсов, материалов, товаров, их недостаче, а в масштабе отрасли народного хозяйства — для объединения синтезирования) показателей текущего учета отдельных предприятий (ст. 2 Закона № 402-ФЗ).

                    Документация — материальная основа бухгалтерского учета; любая хозяйственная операция отражается в бухгалтерских счетах только на основе документов (гл. II Закона № 402-ФЗ).

                    Документация — это способ оформления хозяйственных операций с помощью документов в момент их совершения.

                    Согласно Положению по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ (Приказ Минфина России от 29.07.98 г. № 34н) все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными учетными документами (именуемыми в ст. 9 Закона № 402-ФЗ первичными), на основании которых ведется бухгалтерский учет.

                    Инвентаризация — периодическая сверка соответствия хозяйственных средств и их источников данным учета (ст. 12 Закона № 402-ФЗ); это проверка фактического наличия имущества и обязательств предприятия и сопоставление полученных данных о них с данными бухгалтерских счетов с. целью установления достоверности учетных показателей (проверка и документальное подтверждение наличия имущества и обязательств, их состояния и оценки), а также устранения возможных расхождений.

                    Порядок (количество инвентаризаций в отчетном году, даты их проведения, перечень имущества и обязательств, проверяемых при каждой из них, и т.д.) проведения инвентаризации определяется руководителем организации, за исключением случаев, когда проведение инвентаризации обязательно

                    Калькуляция — подсчет (определение) себестоимости хозяйственных операций (процессов) или продуктов труда; это способ группировки затрат и определения себестоимости продукции.

                    Оценка — способ выражения в денежном измерении имущества предприятия и его источников. Порядок оценки имущества и обязательств приведен в Приказе Минфина России от 29.07.98 г. № 34н.

                    Отчетность (ст. 2, 13 Закона № 402-ФЗ)- подведение итогов хозяйственной деятельности предприятия, учреждения, организации за определенный период (месяц, квартал, полугодие, год). Бухгалтерская отчетность — это способ получения итоговых сведений, характеризующих производственно-хозяйственную и финансовую деятельность организации за определенный период (месяц, квартал, год). В соответствии с Законом № 402-ФЗ бухгалтерская отчетность — это единая система данных об имущественном и финансовом положении организации и о результатах ее хозяйственной деятельности, составляемая на основе данных бухгалтерского учета по установленным формам.

                    Все указанные методы применяются уполномоченными на то субъектами (процессуальными фигурами) с помощью определенных процедур.

                    К числу разносторонних методов судебной бухгалтерии как комплексной дисциплины с полным основанием могут быть отнесены и специальные юридические приемы: конкретно-социологический, сравнительно-правовой, формально-юридический, методы правового моделирования и судебной статистики, правовой эксперимент, диспозитивный и императивный способы правового регулирования.

                    Указанные методы применяются в безусловном единстве и взаимосвязи, с учетом конкретных обстоятельств и того, что «закон — всеобщ, а случай единичен». Взятый абстрактно, безотносительно к предмету, конкретным целям и задачам, метод не принесет необходимого приращения знаний.

                    Судебно-бухгалтерская экспертиза проводится с использованием организационных методических и технических приемов, объединяемых в едином процессе экспертного исследования.

                    Методы и приемы производства судебно-бухгалтерской экспертизы можно подразделить на документальные, расчетно-аналитические, а также метод обобщения и реализации результатов экспертизы.

                    1. Документальные приемы — это исследование учетных документов, оценка этих документов, проверка нормативной правовой базы их составления и т. д. Применяют названные методические приемы при условии, что возник ущерб от хозяйственных операций, которые отображены в первичной документации, регистрах бухгалтерского учета и отчетности; указанные первичные документы стали объектами расследования правоохранительных органов.

                    2. К расчетно-аналитическим приемам относятся прежде всего экономический анализ, статистические расчеты, экономико-математические методы. Экономический анализ — система научных приемов, используемых в экономической экспертизе для выявления причинных связей, обусловивших несоответствие хозяйственных операций и процессов, которые стали объектами расследования правоохранительных органов, требованиям законодательства. Статистические расчеты — приемы, с помощью которых экспертиза может определить качественные и количественные характеристики исследуемых хозяйственных операций и процессов, не содержащиеся непосредственно в исходной экономической информации (бухгалтерском балансе, расчетных ведомостях на заработную плату и т. п.). Применяются при необходимости произвести уточнения приближенных величин, перейти от одних величин к другим, более точно характеризующим количественные связи и отношения. Экономико-математические методы применяются в бухгалтерской экспертизе при установлении факторов, влияющих на результаты хозяйственной деятельности, с тем чтобы учесть их при обобщении и реализации результатов экспертизы.

                    3. Метод обобщения и реализации результатов экспертизы предусматривает группировку и систематизацию результатов исследования; итоговый анализ, обобщение результатов и составление итогового документа — заключения. Документальные приемы можно разделить на следующие группы.

                    Формальная проверка документа — способ, с помощью которого эксперт может установить наличие и правильность заполнения необходимых реквизитов (показателей).

                    Каждый документ должен отражать оформленную им операцию. Форма документа предусматривает обычно все необходимые показатели, характеризующие качественные и количественные особенности данной операции. Такая характеристика достигается путем заполнения всех реквизитов документа, которые дают возможность контролировать совершенные операции. Для этого проводится визуальный осмотр документа

                    и его анализ. В процессе визуального осмотра устанавливается факт наличия или отсутствия соответствующих реквизитов (например, название документа, дата его заполнения, порядковый номер и т. д.), выявляются нарушения формальных требований заполнения и разного рода отклонения от правил оформления хозяйственных операций.

                    Арифметическая проверка документа — способ, применение которого позволяет произвести подсчет итоговых показателей в конкретном документе и включает в себя простейшие арифметические действия.

                    Нормативная проверка документов — способ, позволяющий установить правильность операций, отраженных в документах. Эксперт-бухгалтер анализирует соответствие содержания документов правилам, зафиксированным в законодательных нормах.

                    Нормативная проверка документов применяется в тех случаях, когда под сомнение поставлена обоснованность проведения самой хозяйственной операции и отражения операций в бухгалтерском учете, что позволяет выявить среди документов незаконные по содержанию, но правильные по форме.

                    Сопоставление документов (встречная проверка документов) — способ, позволяющий осуществлять взаимный контроль двух или нескольких видов документов, связанных между собой единством операций, а кроме того, способ, с помощью которого осуществляется сопоставление отдельных экземпляров одного и того же документа, находящихся в разных организациях, а также документов, связанных между собой одной и той же хозяйственной операцией.

                    Процедура (методика) проведения исследований в рамках судебно-бухгалтерской экспертизы, по мнению многих авторов, рассматривающих исследуемую тему, это совокупность способов и приемов, применяемых экспертом-экономистом при исследовании элементов предмета экспертизы.

                    Объекты исследования судебно-экономической экспертизы — содержащиеся в материалах уголовного дела материальные (бумажные) носители сведений, относящихся к предмету судебно-экономической экспертизы. Объекты исследования делятся на:

                    *?первичные учетные документы, первичные распорядительные документы, являющиеся основанием для отражения в бухгалтерском и налоговом учете и отчетности;

                    *?регистры бухгалтерского учета (аналитического и синтетического) — журналы-ордера, оборотно-сальдовые ведомости, главная книга и т. д.;

                    *?документы и регистры налогового учета (составленные в соответствии с требованиями Налогового кодекса РФ и утвержденные учетной политикой предприятия);

                    *?регистры учета индивидуального предпринимателя;

                    *?бухгалтерская отчетность, отчетность по налогам и сборам;

                    *?а также, что наиболее важно для судебно-бухгалтерской экспертизы, иные материалы уголовного дела, содержащие фактические данные, в частности, протоколы допросов, протоколы следственных действий (осмотров помещения, изъятия документов), протоколы очных ставок, объяснительные, составленные в рамках проведенных налоговых проверок и в рамках проведения следственных действий.

                    Необходимо при подготовке документов к исследованию обращать внимание на сопоставимость периода исследования и периода действия предоставляемых локальных нормативных актов. При отсутствии по тем или иным причинам регистров бухгалтерского учета (главной книги, журналов-ордеров) для исследования могут быть направлены данные соответствующим образом подобранных первичных документов. Например, платежные поручения группируются в хронологическом порядке с приложением счетов-фактур, накладных и иных документов. Выписки банка должны соответствовать данным баланса и регистрам учета самого банка. В ряде случаев при даче заключения эксперты используют информацию из других материалов дела (протоколов допросов, протоколов осмотра, иных документов — деловой переписки, справок и т. п.). В зависимости от задач, требующих решения в ходе конкретного экспертного исследования, а также от того, какие учетные показатели вызывают сомнение лица, назначившего экспертизу, должен быть предоставлен соответствующий круг документов, который обеспечит всестороннее исследование. В случае назначения дополнительной или повторной экспертизы, помимо указанных выше материалов, в экспертное учреждение представляются заключения предыдущих экспертиз со всеми приложениями, а также дополнительные материалы, относящиеся к предмету экспертизы, поступившие в распоряжение органа, назначившего ее, после дачи первичного заключения. Эксперт формулирует свои выводы, основываясь на знании экономической науки и налогового законодательства, но юридическая квалификация фактов нарушения налогового законодательства относится к компетенции следствия.

                    В ходе производства экспертизы эксперт может воспользоваться правом на переформулирование вопросов, не изменяя их смысла, а при необходимости обратиться к лицу, назначившему экспертизу, за разъяснением их содержания. Это право закреплено за экспертом экспертно-криминалистических подразделений МВД РФ.

                    Свободная предпринимательская деятельность в современных условиях рыночной экономики обусловила коренные изменения как в теоретическом представлении об ущербе от преступных посягательств (правонарушений, нарушений договорных отношений), так и в методических подходах к его определению. В этой связи основным методом определения ущерба становится экономический анализ бухгалтерской отчетности по правилам научного логического мышления в процессе познания предмета.

                    Ход и результаты экспертного исследования оформляются специальным процессуальным документом — заключением эксперта, которое является самостоятельным видом судебных доказательств, предусмотренных законом [10]. Заключение эксперта всегда дается в письменном виде, оно состоит из вводной, исследовательской части, в которой указывается конкретная методика, расчет и выявленная сумма нарушения законодательства по результатам проведения экспертизы, а также выводов. В третьей части заключения (выводы) излагаются ответы на вопросы, поставленные перед экспертом. Каждый вывод должен содержать выявленные факты. Выводы могут быть категорические и вероятные (предположительные). Материалы, иллюстрирующие экспертное заключение и его результаты, прилагаются к заключению и служат его составной частью. Материалы о ходе и условиях экспертного исследования сохраняются в судебно-экспертном учреждении. По требованию органа или лица, назначившего экспертизу, они представляются для приобщения к делу.

                    Эксперт как процессуальное лицо в соответствии со ст. 307 Уголовного кодекса РФ несет уголовную ответственность за заведомо ложные заключение или показания. Поэтому, прежде чем приступить к производству экспертизы, эксперт дает подписку о том, что он ознакомлен со своими правами и предупрежден об уголовной ответственности

                    Анализируя современное состояние судебной бухгалтерии, можно утверждать, что ее ожидают существенные изменения, прежде всего связанные с переводом всего бухгалтерского учета и аудита на международные стандарты. Переход на МСФО изменяет как принципы подготовки самой финансовой отчетности, так и принципы контроля ее

                    Смотрите так же:

                    • Иск о нарушении прав собственности Исковое заявление о признании права собственности. Заявления о защите права собственности Признание права собственности через суд на объекты движимого и недвижимого имущества очень часто необходимо в процессе защиты этого права. Согласно Гражданского кодекса […]
                    • Гильерме гражданство рф Гильерме гражданство рф РИО-ДЕ-ЖАНЕЙРО, 8 июля. /Корр. ТАСС Дарья Юрьева/. Российские соотечественники, проживающие в Рио-де-Жанейро, собрались в субботу в одном из баров этого города, чтобы посмотреть матч с участием сборной РФ по футболу. Как убедилась […]
                    • Прокурор г Советская Прокуратура Железнодорожного района г. Орла Прокурор района советник юстиции Ничипорчук Владимир Николаевич 302030 г. Орел, ул. Пушкина, 44, тел. 73-52-32, e-mail: [email protected] Прокуратура Северного района г.Орла Прокурор района старший […]
                    • Кредит мтс карта оформить МТС кредитная карта — оформить онлайн МТС банк оказывает не только основные виды услуг, связанные с расчетно-кассовыми операциями, но и предоставляет оформить кредитные карточки с различными условиями и программами. Заявку на подобную карточку можно оформить […]
                    • Пенсия на оккупированной территории Контракты. ua За пенсии на оккупированной территории отвечает фактическая «власть» - Минсоцполитики Фактическая «власть» на оккупированных территориях Донбасса несет ответственность за выплату пенсий гражданам Украины, которые там проживают. Об этом в […]
                    • 230 приказ министерства здравоохранения с последними изменениями Приказ Минздрава РФ от 12.11.1997 N 330 (ред. от 17.11.2010) "О мерах по улучшению учета, хранения, выписывания и использования наркотических средств и психотропных веществ" (вместе с "Типовыми требованиями по технической укрепленности и оснащению средствами […]
                    • Заявления для сдачи его в 2018 году Российское образование ФЕДЕРАЛЬНЫЙ ПОРТАЛ Федеральная служба по надзору в сфере образования и науки напоминает, что 1 февраля завершается сбор заявлений на участие в Едином государственном экзамене 2018 года, сообщает ведомство. В заявлении следует […]
                    • Правило накладывания шины Правила иммобилизации При иммобилизации соблюдают следующие правила: - шина должна фиксировать не менее двух суставов, а при переломе бедра - все суставы нижней конечности. Это правило часто нарушают даже практикующие врачи, но следствием подобной ошибки […]